No117.【分割型分割】適格要件は？適格・非適格それぞれの会計処理・仕訳・税務処理/資本金や利益積立金の取扱い/みなし配当が発生？

会社分割とは、ある事業を分離して他の会社に移転させることですが、事業を「他に譲渡」するという点で、事業譲渡に非常によく似ています。
しかし、事業譲渡の場合は、事業譲渡の対価が「金銭」であるのに対し、会社分割の場合は、会社分割の対価が「株式」である点が特徴的です。

会社分割の方法は、大きく、①分社型分割と②分割型分割の2種類に分かれますが、今回は、2種類の会社分割のうち、「分割型分割」の適格要件や会計処理・税務処理等を中心にお伝えします。
（会社分割全般の内容や特徴、分社型分割については、別途、No56でまとめていますので、こちらもご参照ください）。

なお、今回は新設分割を前提に解説します。

１．分割型分割の具体例
２．適格会社分割とは？
３．分割型分割の仕訳（税務仕訳）
４．会社分割の手続の流れ（吸収分割を例にします）

１．分割型分割の具体例

会社分割の対価として発行される「分割株式」を、誰に対して発行するか？で、「分社型分割」と「分割型分割」の2種類に区分されます。
「分割型分割」とは、「分割株式」を、事業分割元の会社の「オーナー株主個人」が引き受ける会社分割です。

具体例でイメージをお伝えします。

●　A事業とB事業を行っているクレア社が、B事業を、新設法人のビズ社に会社分割する。
●　事業分割の対価として、ビズ社株式を発行する。
●　株式の発行先は、クレア社のオーナー個人株主とする（＝分割型分割）

【分割型分割】

分割型分割は、分割会社を、オーナーからみた「兄弟会社」にしたい場合に利用します。

２．適格会社分割とは？

会社分割の実質内容は、「事業譲渡」と同様のため、税務上は、原則として「時価による資産の譲渡」と取り扱われ、法人税が課税されます。
ただし、税務上、一定要件を満たす会社分割は「適格会社分割」と呼ばれ、移転資産と負債を帳簿価額で移行でき、譲渡損益の繰延が行われます。
また、適格分割型分割の場合は、一定金額の利益積立金が、分割承継会社に引き継がれます。

一方、税務上の適格要件を満たさない「非適格会社分割」の場合は、原則として「会社分割時」に課税されます。

（１）適格会社分割の形態は２つのみ

適格会社分割は、①企業グループ内での分割か②共同事業のための分割のどちらかに該当する必要があります。

企業グループ内分割	●同一の者に50％超を所有されている企業グループ内の会社分割（兄弟関係）（同一の者＝親族等同族関係者含む） ●一方の法人が、他方の法人の50%超を直接（又は間接）所有している企業グループ内の会社分割（親子関係）
共同事業のための会社分割	資本関係のない複数の会社が、相互に関連性ある事業を集約することで、競争力の強化を図ることを目的として行われる会社分割。

（３）適格会社分割となる要件

適格会社分割の要件は以下の通りです。①企業グループ内分割と②共同事業のための分割で異なります。

		株式交付	持分継続	資産負債引継	従業員引継	事業継続	事業関連性	規模or 役員	株式継続保有
企業グループ内分割	100%	◯	100%	×	×	×	×	×	×
企業グループ内分割	50%超 100%未満	◯	50%超 100%未満	◯	◯	◯	×	×	×
共同事業のための分割	50% 以下	◯	−	◯	◯	◯	◯	◯	◯

それぞれの要件の内容は以下となります。

要件	内容
株式交付要件	株式以外の資産が交付されない分割であること（金銭交付は×）（完全支配親会社株式もＯＫ、無対価の場合もあり） ●　分社型分割・・分割承継法人の株式以外の資産が交付されない ●　分割型分割・・分割法人の株式数割合に比例して交付（按分型）
持分継続要件	分割前後に、持分関係が継続することが見込まれること
資産負債引継要件	「分割事業」に係る主要な資産及び負債が引き継がれる
従業員引継要件	「分割事業に従事する従業員」の概ね8割以上が継続従事見込であること
事業継続要件	「分割事業」の継続が見込まれること
事業関連性要件	「分割法人の分割事業」と「分割承継法人の従前事業」の相互関連性
規模比率or 役員要件	●　分割事業にかかる、分割法人と分割承継法人の事業規模（売上額、従業者数等）が概ね５倍を超えない　or ●　分割法人からは「役員」、分割承継法人からは「特定の役員（常務取締役以上）」が、分割後に分割承継法人の「特定役員」になることが見込まれている（各社から一人ずつ以上）
株式継続保有要件	株式の継続保有が見込まれること ●　分社型・・分割法人が、分割承継法人の株式全部を継続保有 ●　分割型・・分割法人株主が、分割承継法人株式を継続保有（分割法人の株主が50人以上の場合は不要）

３．分割型分割の仕訳（税務仕訳）

分割型分割の場合、分割会社・分割承継会社及び、分割会社の株主の3者で仕訳が生じます。
分割型分割は、一旦、分割会社が受け入れた分割承継会社株式を、分割会社の株主に現物分配するイメージです。分割会社の純資産額に変動があります。

「分割型分割」の場合の税務仕訳を具体例で解説します　（「分社型分割」の場合の仕訳は、No56をご参照ください）。
分割事業に係る、「分割直前の資産負債」は、以下の通りとします。

（１）適格分割型分割の場合

適格要件を満たす「適格分割型分割」の場合、移転資産負債は「簿価譲渡」となり、譲渡損益は発生しません。
資産負債差額については、分割会社は、一旦「分割承継法人株式」で受け入れ、株主に「株式」を現物分配する結果、「資本金等の額」、「利益積立金」の減少処理を行います。一方、分割承継会社では、「資本金等の額」「利益積立金」を引継ぎます。

また、分割会社の株主は、分割承継会社の株式と分割会社の株式の入れ替え仕訳を行います。

	借方		貸方
分割会社（兄弟会社）資産譲渡＆配当仕訳	負債（簿価）分割承継法人株式（貸借差額）資本金等の額（※1）利益積立金（貸借差額）	8,000 2,000 1,500 500	資産（簿価） ― 分割承継法人株式	10,000 ― 2,000
分割承継会社（兄弟会社）新株発行仕訳	資産（簿価）	10,000	負債（簿価）資本金等の額（※1）利益積立金（貸借差額）	8,000 1,500 500
分割会社株主	分割承継法人株式	1,500	分割法人株式（※2）	1,500

（※1）「資本金等の額減少額」をまず決め、差額が利益積立金となります。

資本金等の額減少額　＝　分割直前資本金等の額　×　分割移転割合

分割移転割合＝分割事業に係る資産負債の分割直前差額（純資産額） ÷ 分割前事業年度末のBS純資産額（配当等がある場合は調整後、小数点以下3位未満切り上げ）　
⇒つまり、「分割前資本金等の額」のうち、「分割対象資産負債」に係る部分だけ「資本金等の額」を減らしています。
差額が利益積立金となります。

（※2）

減少させる分割法人株式の金額＝分割直前分割法人株式簿価 × 分割移転割合

分割移転割合は、上記（※1）と同様です。
⇒つまり、「分割前分割法人株式簿価」のうち、「分割対象資産負債」に係る部分だけ「株式簿価」を減らしています。

（２）非適格分割型分割の場合

適格要件を満たさない「非適格分割型分割」の場合、移転資産負債は「時価譲渡」となり、原則として「譲渡損益」が発生します。
資産負債差額については、分割会社は、一旦、時価で「分割承継法人株式」を受け入れ、株主に「株式」を現物分配する結果、「資本金等の額」、「利益積立金」の減少処理を行います。一方、分割承継会社では、「資本金等の額」で受け入れ、利益積立金の引継はありません。

また、分割会社の株主は、分割承継会社の株式と分割会社の株式の入れ替え仕訳を行い、株式価値部分の差額につき、みなし配当が生じます。

	借方		貸方
分割会社資産譲渡＆配当仕訳	負債（簿価）分割承継法人株式（時価）資本金等の額（※1）利益積立金（貸借差額）	8,000 5,000 1,500 3,500	資産（簿価）譲渡損益（貸借差額）（※2）分割承継法人株式（時価）	10,000 3,000 5,000
分割承継会社新株発行仕訳	資産（時価）	13,000	負債（時価）資本金等の額（株式時価）	8,000 5,000
分割会社株主	分割承継会社株式	5,000	分割法人株式受取配当金（みなし配当）	1,500 3,500

（※1）適格分割型分割と同様
（※2）グループ法人税制に該当する場合は譲渡損益繰延

４．会社分割の手続の流れ（吸収分割を例にします）

①	会社分割契約の締結	分割会社・分割承継会社間で契約を締結。
②	事前開示手続	双方の会社で契約内容等を備置し、各株主等に事前開示。
③	株主総会の承認	各社で株主総会の特別決議必要。なお、一定の要件を満たす場合には、株主総会の省略が認められる。
④	反対株主等からの株式等の買取	各会社は、各株主宛に会社分割の旨などを通知し、反対株主等から株式買取請求に応じる。
⑤	債権者保護手続	原則として、双方の会社で債権者保護手続が必要（ただし、分割会社では不要のケースあり）。
⑥	効力発生（効力発生日）	効力発生日は、会社分割契約で定められる。
⑦	事後開示手続	双方の会社で、契約内容等を備置し、各株主等に事後開示。
⑧	変更登記	分割会社・承継会社双方にて変更登記。