No93.【自己株式売却】会計処理・税務処理・申告書別表の記載例・手続や決議は？

自己株式の売却とは、保有する自己株式を、他に売却する手続です。
自己株式を売却することで、新たな資金調達が可能となりますので、通常の新株発行と同様の「法的手続」が必要となります。

一方で、自己株式の売却取引は、資本金等の増減金額が異なるため、「会計」と「税務」で資本金等の増減金額が異なるため、申告調整が生じます。

今回は、自己株式売却の影響や法的手続、会計処理・申告書の記載方法等を中心に解説します。

１．自己株式売却の影響・法的手続
２．会計処理と税務処理の違い
３．具体例
４．申告書の記載例

１．自己株式売却の影響・法的手続

（１）　自己株式売却の効果

自己株式を売却することで、通常の新株発行と同様、資金調達が可能となります。
ただし、新株発行と異なり、保有する自己株式を売却しても、発行済株式総数の変更はありませんので、登記の変更や、登録免許税の負担もありません。
（自己株式は、消却しない限り「発行済株式総数」は減少しない。取得・売却による変動はなし）。

（２）　自己株式売却の法的手続

自己株式の売却は、「新株発行」となりますので、「新株発行」同様の法的手続となります。

①株主割当（会社法202）

原則	株主総会特別決議
例外	公開会社または定款の定めがある場合は、取締役会決議

②第三者割当（会社法199～201条）

原則	株主総会特別決議
例外	公開会社が有利発行しない場合は、取締役会決議

２．会計処理と税務処理の違い

（１）　会計処理

会計上は、自己株式売却時に、帳簿価額を減少させ、売却価額との差額につき「自己株式処分差損益」を計上します。自己株式売却取引は、株主との「資本取引」となりますので、「自己株式処分差損益」は、「その他資本剰余金」で計上します（損益計算書には計上しない）。
「その他資本剰余金」がマイナスになる場合は、マイナス分を「その他利益剰余金」に振り替えます。

なお、会計上は、自己株式取得時点では、直接資本の項目から控除せず、「純資産の部」の末尾で「間接控除」されているだけです。会計上は、自己株式を消却しない限り、直接資本から減額することはありません。

会計上は、自己株式の取得は資本取引とはなりますが、消却するまでは減資ではなく、有価証券の取得と同様、取得価額があるイメージでよいかと思います。したがって、自己株式売却時も、売却価額全額が資本の増加で認識されるわけではなく、「処分差損益部分」のみが「その他資本剰余金」（資本の増減）として認識されます。

借方		貸方
現金自己株式処分差損益（その他資本剰余金）	×× ××	自己株式	××

（２）　税務処理

税務上は、原則として「実際に株主との間で資金のやり取りがあったもの」を資本取引（資本金等の額の増減）と考えます。つまり、自己株式取得時点で、既に「全額減資扱い」されていますので、自己株式売却取引はその逆、「増資取引」となり、売却価額全額が「資本金等の額の増減」となります。

「自己株式売却」にかかる「会計処理」と「税務処理」の相違をまとめると、以下となります。

	会計処理	税務処理
共通	資本取引
相違点	消却されるまでは減資扱いされないため、売却価額と取得価額との差額「処分差損益」（その他資本剰余金）のみが資本の増減項目。	自己株式取得時点で、全額減資扱いされるため、譲渡価額全額が「資本金等の額」の増加。

（３）　申告調整

会計処理と税務処理で、「増加する資本の額」が異なるため、申告調整が必要となります。

３．具体例

未上場会社。会計上の資本金額は400万円、その他資本剰余金残高はゼロとする。
前期に自己株式を122万円で取得し、「純資産の部」から、122万円（610円×2,000株）間接控除されている。自己株式取得価額122万円のうち、税務上の資本金等の額の減少額は100万円、みなし配当の金額は22万円とする。
当期に、上記自己株式を100万円 (500円×2,000株)で売却した。
簡便的に、みなし配当にかかる源泉所得税の処理は省略する。

（１）会計処理

	借方		貸方
自己株式取得時	自己株式	1,220,000	現金	1,220,000
自己株式売却時	現金その他資本剰余金その他利益剰余金	1,000,000 220,000 220,000	自己株式 – その他資本剰余金	1,220,000 – 220,000

会計上は、自己株式取得時は、取得価額で計上（純資産の部でマイナス）していますので、売却時も、自己株式の取得価額を減少させ、売却差額は、「自己株式処分差損益」（その他資本剰余金）となります。ただし「その他資本剰余金」がマイナスとなりますので、マイナス分は「その他利益剰余金」に振り替えます。

（２）税務処理

	借方		貸方
自己株式取得時	資本金等の額利益積立金額	1,000,000 220,000	現金	1,220,000
自己株式売却時	現金	1,000,000	資本金等の額	1,000,000

税務上は、自己株式取得時点で減資扱いとなりますので、売却時は、売却額全額が増資「資本金等の額」の増加となります。

４．申告書の記載例

上記例題をもとに、「売却時」の確定申告書の記載方法をお伝えします。

自己株式の売却取引は、会計処理と税務処理が異なるため、申告調整が必要となります。
会計上は「処分差損益」につき「その他利益剰余金」が減少しているのに対し、税務上は、「売却額全額」が「資本金等の額」の増加となりますので、会計と税務を一致させる別表５の申告調整を行います。
なお、資本項目内での相違のみとなりますので、「会計上の利益」と「税務上の所得」の差異はありません。

（１）税務修正仕訳

会計上の仕訳を、税務仕訳に合わせるための修正仕訳は、以下となります。

借方		貸方
自己株式	1,220,000	資本金等の額その他利益剰余金(自己株式処分差損）	1,000,000 220,000

会計上の「その他利益剰余金」を戻し、税務上の「資本金等の額」を増加させる仕訳となります。

（２）別表４

【所得の金額の計算に関する明細書】

「会計上の利益」と「税務上の所得」の差異はありませんので、別表４での加減算はありません。

（３）別表５

会計上は「その他利益剰余金」を減少させているのに対し、税務上は「売却額全額」が「資本金等の額」となるため、別表５で会計を税務処理に合わせる調整を行います。
上記（１）の「会計　⇒税務修正仕訳」の内容を、別表５に転記します。
調整前の別表５は「会計処理」が転記されており、当該金額を税務処理に合わせるための調整とイメージしてもらえればと思います。

【利益積立金の計算に関する明細書】

区分	期首	当期中の増減
		減	増
利益準備金
・・・
利益積立金（※1)	△220,000		220,000
繰越損益金（※2）		220,000

緑の数値は、会計処理を示していますので申告調整ではありません。既に、自己株式売却の会計処理として「繰越損益金」は、220,000だけ減少しているはずです。
上記の赤字部分が、申告調整箇所となります。自己株式取得時の「みなし配当額」（220,000円）は、期首段階では、マイナスで繰り越されてきています。今回の事例では、売却時点で、会計上も利益剰余金を同額減少させたため（＝税務と同じになった）会計と税務処理が一致し、残高はゼロになります。